LA AUDITORIA FORENSE COMO GUIA PARA LA CONTRALORIA GENERAL DEL ESTADO, EN LA DETECCION DE FRAUDES CONTRA EL PATRIMONIO PÚBLICO.

UNIVERSIDAD MAYOR DE SAN ANDRÉS

FACULTAD DE CIENCIAS ECONOMICAS Y FINANCIERAS

CARRERA DE CONTADURIA PÚBLICA

INSTITUTO DE INVESTIGACION DE CIENCIAS CONTABLES, FINANCIERAS Y AUDITORÍA

UNIDAD DE POSTGRADO

MONOGRAFIA

MAESTRIA EN AUDITORIA GUBERNAMENTAL Y CONTROL DE GESTION

“DIPLOMADO DE AUDITORÍA INTEGRAL”

LA AUDITORIA FORENSE COMO GUIA PARA LA CONTRALORIA GENERAL DEL ESTADO, EN LA DETECCION DE FRAUDES CONTRA EL PATRIMONIO PÚBLICO.

POSTULANTE: ABAD COSME RODRIGUEZ ESTRADA

TUTOR: Dr LIBARDO TRISTANCHO Ph D

LA PAZ - BOLIVIA

2018

INDICE

Pág. 

LA AUDITORIA FORENSE COMO GUIA PARA LA CONTRALORIA GENERAL DEL ESTADO, EN LA DETECCION DE FRAUDES CONTRA EL PATRIMONIO PÚBLICO

1

1. INTRODUCCION 1

2. PLANTEAMIENTO DEL PROBLEMA 2

2.1. FORMULACIÓN DEL PROBLEMA 4

3. OBJETIVOS 4

3.1. Objetivo General 4

3.2. Objetivos Específicos. 4

4. JUSTIFICACIÓN 5

4.1. Justificación Metodológica 5

4.2. Justificación Académica 5

4.2. Justificación Práctica 5

5. MARCO TEÓRICO 6

5.1. Antecedentes de la Auditoria Forense 7

5.2. Origen del Término Forense 8

5.3. Definición de Auditoría Forense 9

5.4. Características de la Auditoría Forense 10

5.5. Fraude y error según las normas de auditoría gubernamental 10

5.6. Tipos de Fraude 12

5.7. Contabilidad investigativa 13

6. MARCO CONCEPTUAL 13

6.1. Procedimientos del Contador Público como respuesta al fraude 14

6.2. Organización 15

6.3. Organizaciones sin Fines de Lucro 17

6.4. Tipos de Fraude Financiero en las Organizaciones 18

6.5. Triangulo del Fraude 18

7. MARCO LEGAL 19

7.1. Instituto de Investigadores Forenses 19

7.2. Ley de Lucha contra la Corrupción 20

7.3. Ley 1178 de Administración y Control Gubernamentales (SAFCO) 21

8. MARCO METODOLÓGICO 22

8.1. Enfoque 22

8.2. Tipo de Investigación. 22

8.3. Diseño de la investigación 23

8.4. Métodos 23

8.5. Técnicas e instrumentos 24

9. MARCO PRÁCTICO 24

9.1. Diseño de la Propuesta 24

9.1. Esquema de la Propuesta 25

9.2. Auditoria Forense, como una herramienta de control para Evitar, Detectar y Detener los posibles actos de Fraude y Corrupción.

25

9.3. Aplicación de una Auditoria Forense 26

9.4. Planificación, Ejecución y Control para una Auditoria Forense 26

9.5. Elementos para la Implementación del Control Interno 27

9.6. Planificación 28

9.7. Definición y Reconocimiento del Problema 28

9.8. Análisis y Características de la Organización 28

9.9. Conocimiento de la Estructura General de la Organización 29

9.10. Selección de Áreas concretas de Investigación 29

9.11. Elaboración y Desarrollo de Programas a Aplicarse 29

9.12. Ejecución del Trabajo 29

9.13. Recolección de Datos 30

   9.13.1. Datos Primarios 30

   9.13.2. Datos Secundarios 31

9.14. Papeles de Trabajo 31

9.15. Tipos de Papeles de Trabajo 32

9.16. Índice de los Papeles de Trabajo 32

9.17. Evaluación de Evidencias 32

9.18. Elaboración del Informe 33

9.19. Seguimiento e Implementación de Recomendaciones 33

CONCLUSIONES 34

RECOMENDACIONES 35

BIBLIOGRAFÍA 36

ANEXOS

RESUMEN 

La auditoría forense es una auditoria especializada en la obtención de evidencias para convertirlas en pruebas, las cuales se presentan en el foro; es decir en las cortes de justicia, con el propósito de comprobar delitos o dirimir disputas legales. Actualmente se vienen desarrollando importantes esfuerzos mediante auditorías de cumplimiento y auditorias integrales que deben ser reforzadas con procedimientos legales de investigación, para minimizar la impunidad que se presenta ante delitos económicos y financieros, como la corrupción administrativa, el fraude corporativo y el lavado de dinero y activos.

Prevenir, detectar, investigar y comprobar estos delitos, requiere de habilidades y conocimientos profundos en materia contable y financiera, jurídica, e investigativa, que faciliten obtener las pruebas convincentes que requiere la el enfoque de Auditoria Forense, como medio de prevención de fraude y corrupción en las organizaciones sin fines de lucro; entre los objetivos específicos se tiene en determinar los aspectos teóricos – prácticos que enmarcan la aplicación de una Auditoria Forense, en los hechos de fraude y corrupción.

En la investigación que se desarrollo, se planteo como objetivo determinar, identificar y analizar los posibles actos de fraude y corrupción que afecten los recursos administrativos-financieros que se manejan en las organizaciones sin fines de lucro.

Palabras Clave: Auditoria Forense, Fraude Financiero, Malversación de Activos,

Sistemas de Prevención y Control, Sector público, Herramientas, Prueba, Juicio.

LA AUDITORIA FORENSE COMO GUIA PARA LA CONTRALORIA GENERAL DEL ESTADO, EN LA DETECCION DE FRAUDES CONTRA EL PATRIMONIO PÚBLICO 

1. INTRODUCCION

Actualmente se observa en el país un amplio movimiento contra la corrupción, este tipo de actividades resultan positivas y deben ser estimuladas, ya que la sociedad tiende a ser más consiente de la corrupción; por lo tanto, se exige que se tomen medidas efectivas para castigar a los culpables. Hasta el momento las pruebas que aportan las auditorías tradicionales no son suficientes y la impunidad se sigue manifestando a diario, es por esto que la auditoria forense es una técnica más especializada y sobre todo un tema que como contadores debemos investigar y poner en práctica.

El sector público, encargado de velar por el bienestar común y la correcta administración y distribución de los recursos, está afectado por el fenómeno de la corrupción de los funcionarios que manipulan dichos recursos y encubren los hechos que los implican.

La auditoría forense es una auditoria especializada en la obtención de evidencias para convertirlas en pruebas, las cuales se presentan en el foro; es decir en las cortes de justicia, con el propósito de comprobar delitos o dirimir disputas legales. Actualmente se vienen desarrollando importantes esfuerzos mediante auditorías de cumplimiento y auditorias integrales que deben ser reforzadas con procedimientos legales de investigación, para minimizar la impunidad que se presenta ante delitos económicos y financieros, como la corrupción administrativa, el fraude corporativo y el lavado de dinero y activos.

La auditoría forense fue utilizada como herramienta para suministrar pruebas fiscales, en la actualidad el fraude, la corrupción y asociados al lavado de activos justifican el papel de auditoría forense en donde fortalece y obliga a los profesionales a desarrollar propuestas innovadoras, que ayuden al auditor forense a manifestar su informe con elevado nivel de seguridad, de tal forma que sea un elemento valioso para prevenir y detectar el lavado de activos. Surge precisamente como una variante de la auditoría que busca aplicar procedimientos que permitan obtener evidencias que apoyen al poder judicial ante la comisión de actos fraudulentos

En la actividad empresarial, la auditoría forense surge con los intentos por detectar y corregir el fraude en los estados financieros. Posteriormente ha ido ampliando su campo de acción en la medida que ha desarrollado técnicas específicas para combatir el crimen y trabaja estrechamente en la aplicación de la justicia. La auditoría forense, parte del supuesto de que no hay empresa que no pueda estar expuesta al fraude, por lo tanto, se requiere aplicar un conjunto completamente nuevo de técnicas para la detección y análisis de la corrupción. El problema de la prueba (en general), así Como el de la evidencia (de auditoría) adquieren una dimensión completamente nueva dado que son útiles en la medida que pueden ser aceptadas.

2. PLANTEAMIENTO DEL PROBLEMA 

La auditoría forense como un nuevo proceso de control contra la corrupción en el sector Gubernamental investiga casos de fraudes para aportar evidencias legales. Las etapas de la auditoría forense serán aplicadas en  la Contraloría General del Estado como una entidad pública, ya que este tipo de institución no escapa del flagelo de la corrupción, teniendo debilidades estructurales y del control interno, que crean las base para que los funcionarios públicos puedan apropiarse de los recursos que corresponden a la entidad pública los indicadores de fraude existentes, evaluar el control interno, declarar las debilidades del control, acciones de monitoreo, registro de antecedentes. Se debe realizar una evaluación preliminar para planificar los recursos necesarios que se deben aplicar, de acuerdo a la solicitud realizada de alcance de la tarea a ejecutar y cronograma para el desarrollo de la misma.

Actualmente se observa en el país una amplia expansión sobre corrupción y fraude: este tipo de actividades resultan positivas y deben ser estimuladas, ya que la sociedad tiende a ser más consciente de la corrupción; por lo tanto se exige que se tomen medidas efectivas para castigar a los culpables. Hasta el momento las pruebas que aportan las auditorías tradicionales no son suficientes y la impunidad se sigue manifestando a diario, es por esto que la auditoria forense es una técnica mas especializada y sobretodo un tema que como auditores debemos investigar y poner en práctica. Está concebido, fundamentalmente, que la sociedad boliviana, compromete a las autoridades ejecutivas del gobierno y las organizaciones en general y, particularmente a las educativas, que no han tenido la capacidad para contribuir en resolver el problema complejo, que frene y castigue la expansión del fraude y corrupción, que tanto daño causa a la sociedad.

Se considera que se deben aplicar instrumentos particulares que refuercen la evaluación de la gestión de recursos ejecutados por los administradores de la institución, así mismo se observa las deficiencias de un control interno donde se identifiquen las debilidades existentes en el área de la sección administrativa-financiera, encontrándose poco adecuada a las necesidades de la misma, como la de elaborar un programa que contenga prácticas adecuadas y técnicas para llevar una correcta administración de los recursos que conlleven a la obtención de resultados necesarias para cumplir con la fase de planificación preliminar de la auditoría contendrá como mínimo: Conocimiento del ente o área a examinar y su naturaleza jurídica, conocimiento de las principales actividades, operaciones, instalaciones, metas u objetivos a cumplir, identificación de las principales políticas y prácticas contables, administrativas y de operación, determinación del grado de confiabilidad de la información financiera, administrativa y de operación, así como la organización y responsabilidades de las unidades financiera, administrativa y de auditoría interna, comprensión global del desarrollo, complejidad y grado de dependencia del sistema de información computarizado, ejecución del trabajo e investigación, comunicación de resultados en el cual los autores que inicialmente trataron sobre la Auditoria Forense, considerándose un verdadero apoyo a la tradicional Auditoria Gubernamental, en especial ante delitos como: enriquecimiento ilícito, peculado, cohecho, soborno, desfalco, malversación de fondos, prevaricato, conflictos de intereses, entre otros. La actitud de los contadores y auditores ha generado un gran giro, especialmente al comprender cómo su labor facilita el apoyo a las investigaciones judiciales que, mediante evidencias contables, aclaran diferentes disputas legales.

En el cual no exime al auditor de su obligación de recomendar medidas inmediatas, en cautela de la recuperación del patrimonio del Estado. Para disminuir la corrupción se hace necesario una Auditoría Forense que permita combatir este fenómeno a través de técnica de investigación profundas que admitan descubrir y desenmascarar a los funcionarios públicos corruptos para que sean castigados por medio a la justicia, de este manera es posible disminuir la continuidad de los actos fraudulentos.

2.1. FORMULACIÓN DEL PROBLEMA

¿En que contribuye la Auditoría Forense como un nuevo proceso de fiscalización, control e investigación contra la corrupción y un indicio es simplemente una razón suficiente para garantizar la investigación del fraude  en el sector publico  en la ciudad de La Paz?

3. OBJETIVOS

3.1. Objetivo General 

Analizar la auditoría forense como un proceso de fiscalización, control e investigación contra la corrupción y los daños causados  en el sector público a través de la Contraloría General del Estado.

3.2. Objetivos Específicos.

 Describir las distintas causas que dieran origen a la Auditoría Forense.

 Identificar las distintas etapas de todo el proceso de Fiscalización, Control e Investigación de la Auditoría Forense en la  Contraloría General del Estado.

 Elaborar el informe de la Auditoría Forense aplicado en la Contraloría General del Estado.

 Plantear los aportes de la Auditoría Forense en la preservación del patrimonio gubernamental boliviano.

 Identificar cada una de las etapas de desarrollo de la auditoria forense Contraloría General del Estado.

 Verificar que los recursos se administren de acuerdo a lo establecido en la ley SAFCO 1178, de Administración y Control Gubernamental, si se diera el caso.

 Aplicar la Auditoria Forense como una herramienta de Control, para detectar y detener los posibles actos de fraude y corrupción. 

4. JUSTIFICACIÓN 

4.1. Justificación Metodológica

Considerando que el problema de la mala administración de recursos requiere de una solución y tomando en cuenta las características del propio objeto de investigación se empleará un método descriptivo bajo el diseño maestral, identificación y validación de las técnicas para el relevamiento y análisis de hechos. El conjunto de procesos o etapas de que se sirva nuestras técnicas científicas, son la observación participante y recolección de datos posibles; la relación entre dos variables que procura explicar provisionalmente las observaciones en forma simple, los análisis y síntesis de los procesos de deducción y inducción, al margen de la aplicación de normas de auditoría especial y forense.

Mediante la aplicación de esta metodología, se pretende llegar al diagnostico y estudio del problema analizado, para luego llegar a conclusiones que permitan dar solución al problema abordado y contribuyan al logro principal del objetivo general de esta investigación en la organización voluntaria

4.2. Justificación Académica 

Existe una preocupación y una necesidad en nuestra sociedad, de contar con profesionales especializados en detectar y detener el fraude y corrupción en la administración económica de las diferentes organizaciones, ya sean estas públicas o privadas, por lo que se abordaran temáticas acerca del control interno, administración, contabilidad y comportamientos organizacionales que se dan al interior de las diferentes instituciones.  En consecuencia se considera el campo referido a Auditoria y a esta especialidad como el futuro de la fiscalización y la investigación referente a casos de fraude y corrupción; “Así mismo es necesario abordar los campos de estudio generalizado del control interno, la administración, comportamientos organizacionales, contabilidad forense general y gubernamental que guardan estrecha relación con la auditoria forense”

4.2. Justificación Práctica

En la presente investigación se tomara como prioridad y necesaria verificación y análisis de constancia sobre las denuncias con respecto a fraude y corrupción señaladas en la administración de los recursos económicos-financieros en el sector publico aplicando para ello la preposición de un instrumento de control, denominado especialmente auditoria forense, orientada al sector público, pero sin que se deje de lado a las organizaciones sin animo de lucro donde son mas susceptibles a una malversación de fondos.

Dar un enfoque general de cómo, cuándo y porque se produce el fraude y la corrupción será uno de los principales objetivos de esta investigación, donde estableceremos pautas a fin de detectar, evitar e introducir elementos de control para que no se cometa este delito financiero. Al ser la Auditoria Forense una ciencia que permite reunir y presentar información financiera, contable, legal, administrativa e impositiva, en una forma que será aceptada por una corte de jurisprudencia contra los responsables de un crimen económico.

“Fortalecer la conceptualización y aplicación en cuanto a prácticas, técnicas de investigación y procedimientos de Auditoria Forense es uno de los principales objetivos a lograr, los mismos que sirvan de sustento y efectividad para contribuirse en elemento de juicio a través del aporte científico realizado como contribución que permita establecer evidencias técnicas, de cómo detectar y detener el fraude y la corrupción.”

5. MARCO TEÓRICO 

La Auditoría Forense, como "una ciencia que permite reunir y presentar información financiera, contable, legal, administrativa e impositiva, en una forma que será aceptada por una corte de jurisprudencia contra los perpetradores de un crimen económico". Continúan mencionando los autores, que constituye una rama importante de la contabilidad investigativa utilizada en la reconstrucción de hechos financieros, investigaciones de fraudes, cálculos de daños económicos y rendimientos de proyecciones financieras. (Aparicio Delgado Luís, Auditoria Forense, 2da Edición, EDUGRAF, La Paz, Bolivia, 2003, Pág. 19-237.)

La auditoría forense es una auditoria especializada en descubrir, divulgar y atestar, sobre fraudes y delitos en el desarrollo de las funciones públicas y privadas; algunos tipos de fraude en la administración pública son: conflictos de interés, gratificaciones, estados falsificadas, omisiones, favoritismo, reclamaciones fraudulentas, falsificaciones, comisiones clandestinas, malversación de fondos conspiración, prevaricato, peculado, soborno, sustitución, desfalco, personificación, extorsión, lavado de dinero, etc. 

5.1. Antecedentes de la Auditoria Forense

A través de la historia se han realizado distintos tipos de auditoría, tanto al comercio como a las finanzas de cada gobierno y país. El significado del auditor fue “persona que oye”, y fue apropiado en la época durante la cual los registros de contabilidad gubernamental eran aprobados solamente después de la lectura pública en la cual las cuentas eran leídas en voz alta. Desde tiempos medievales, y durante la revolución Industrial, se realizaban auditorías para determinar si las personas en posiciones de responsabilidad oficial en el gobierno y en el comercio estaban actuando y presentado información de forma honesta”.(Delgado, Rafael. Auditoría Forense. El Perfil Profesional del Auditor Forense. 2010; )

La contabilidad existe desde hace mucho tiempo, de hecho se encuentran en museos documentos relacionados con registros contables pertenecientes al antiguo Egipto, Sumer y todas las grandes civilizaciones del pasado, sin embargo, la auditoría forense nace cuando se vincula lo legal con los registros y pruebas contables y el primer documento legal conocido es el Código de Hamurabi, allí se expone, que si un comerciante reclama un pago realizado debe de mostrar el recibo, claro que este comerciante tendría su escriba o contador que fungiría como forense para presentar ante el juez el recibo correspondiente al pago y demostrar que el pago fue realizado; el Código de Hamurabi condenaba entonces al fraude o mentira del que negaba haber recibido el pago haciéndole pagar hasta seis veces el monto. (MAINOU ABAD. Jaime. LINDEGAARD. Eugenia GÁIVEZ. Gerardo. LINDEGAARD. Jaime. Enciclopedia de la Auditoria. Barcelona. España: Océano Grupo Editorial. 2001. Páginas 7 y 8.)

La Auditoría Forense comienza con el hecho histórico de apresar a Al Capone, ya que durante la época de la prohibición del licor y el juego, el crimen organizado prosperó como nunca antes en Estados Unidos; millones de dólares fueron ganados usando prácticas criminales, el dinero era lavado y permitía a los jefes principales del gangster permanecer fuera de las manos de la ley viviendo como magnates. Poco podía hacer la justicia contra la lucha de estas actividades criminales, no se podía aplicar ninguna prueba contra la gente tal como Al Capone, Lucky Luciano y Bugsy Siegel; hasta el día que un contador en el departamento de impuesto dio con la idea de conseguir inculpar a Al Capone con la ley de impuesto, se dedicó entonces a buscar pruebas, repentinamente se encontró una abundancia de evidencia revisando las cuentas de un negocio que lavaba y hasta planchaba el dinero de Al Capone.

La Fiscalía obtuvo evidencia sobre el lavado de dinero y el libro de pagos y se pudo comprobar que el volumen de ventas superaba la capacidad teórica del negocio de los lavadores, de hecho, el volumen de ventas real y el volumen de ventas declarado iban lejanos. Aunque no se pudo probar el asesinato, extorsión y otros crímenes cometidos por Al Capone, los contadores y auditores forenses pudieron demostrar fraude en el pago de impuesto y se logro desmantelar la organización.

Actualmente ante grandes cambios en el mundo, la sociedad y la empresa, la auditoría ha evolucionado para adaptarse a estos nuevos procesos y enfrentar las grandes transformaciones. Dentro de esta evolución la auditoría se ha especializado para ofrecer nuevos modelos de auditorías, entre estos encontramos “ la Auditoria Forense” que surge como un nuevo apoyo técnico a la auditoría gubernamental, debido al incremento del fraude y la corrupción; esta auditoría puede ser utilizada tanto, el sector público como en el privado. La auditoría forense es una de las áreas menos mencionada, sin embargo en el ambiente empresarial actual se está convirtiendo rápidamente en uno de los campos más fascinantes y decisivos.

5.2. Origen del Término Forense

El término forense inicialmente se asocia con la medicina legal y con quienes la practican, inclusive la mayoría de las personas identifican este vocablo con necropsia (necro que significa muerto o muerte) patología (ciencia médica que estudia las causas, síntomas y evolución de las enfermedades) y autopsia (examen y disección de un cadáver, para determinar las causas de su muerte).

Por su caracterización, “el término forense corresponde al latín forensis, que significa público y su origen del latín forum que significa foro, plaza pública donde se trataban las asambleas públicas y los juicios; sitio en que los tribunales oyen y determinan las causas; por lo tanto, lo forense se vincula con lo relativo al derecho y la aplicación de la ley, en la medida en que se busca que un profesional capaz asista al juez en asuntos legales que le competan y para ello aporte pruebas de carácter público para presentar en el foro, en la actualidad, la corte”.

5.3. Definición de Auditoría Forense

La Auditoría Forense es una alternativa para combatir la corrupción, porque permite que un experto emita ante los jueces conceptos y opiniones de valor técnico, que le permiten a la justicia actuar con mayor certeza, especialmente en lo relativo a la vigilancia de la gestión fiscal y como sistema de control e investigación provee de las evidencias necesarias para enfrentar los delitos cometidos por funcionarios y empleados o a los directos responsables, de esta forma se controlaran los múltiples fraudes cometidos en perjuicio del desarrollo de las organizaciones y del país. “En la actualidad es reconocida internacionalmente como un conjunto de técnicas efectivas para la prevención, identificación de actos irregulares de fraude y corrupción”.

Por lo expuesto anteriormente la auditoria forense es una auditoría especializada que se enfoca en la prevención y detección del fraude financiero a través de los siguientes enfoques: 

1. Auditoría Forense Preventiva.- Orientada a proporcionar fortalecimiento o asesoría a las organizaciones respecto de su capacidad para disuadir, prevenir, evitar, detectar y reaccionar ante fraudes financieros, puede incluir trabajos de consultoría para efectuar programas y controles antifraude, esquemas de alerta ante posibles irregularidades, sistemas de administración de denuncias; por ello de deben tomar acciones y decisiones en el presente para evitar fraudes en el futuro.

2. Auditoría Forense Detectiva.- Orientada a identificar la existencia de fraudes financieros mediante la investigación profunda de los mismos llegando a establecer entre otros aspectos los siguientes: cuantía del fraude, efectos directos e indirectos, posible tipificación (según normativa penal aplicable), presuntos autores, cómplices y encubridores; este enfoque es reactivo por cuanto implica tomar acciones y decisiones en el presente respecto de fraudes sucedidos en el pasado

5.4. Características de la Auditoría Forense

Se pueden identificar varias características de la auditoría forense. A continuación, se presenta las principales:

 Propósito: Prevención y detección del fraude financiero; debe señalarse que es competencia exclusiva de la justicia establecer si existe o no fraude (delito). El auditor forense llega a establecer indicios de responsabilidades penales que junto con la evidencia obtenida pone a consideración del juez correspondiente para que dicte sentencia.

 Alcance: El periodo que cubre el fraude financiero sujeto a investigación (auditoría).

 Orientación: Retrospectiva respecto del fraude financiero auditado; y, prospectiva a fin de recomendar la implementación de los controles preventivos, detectivos y correctivos necesarios para evitar a futuro fraudes financieros. Todo sistema de control interno proporciona seguridad razonable pero no absoluta de evitar errores y irregularidades.

 Normatividad: Normas de auditoría financiera e interna en lo que fuere aplicable; normas de investigación; legislación penal; disposiciones normativas relacionadas con fraudes financieros.

 Enfoque: Combatir la corrupción financiera, pública y privada.

5.5. Fraude y error según las normas de auditoria gubernamental

Al verificar la conformidad de las leyes y reglamentos el auditor debe diseñar acciones de revisión que ofrezcan la garantía razonable de que se detecten errores, irregularidades o actos ilícitos que pudieran repercutir substancialmente sobre los valores que figuran en los estados financieros. La auditoría de regularidad (financiera) constituye un aspecto esencial de la fiscalización pública, por cuanto uno de los objetivos que se persigue es el de velar por la integridad y validez del presupuesto y las cuentas públicas. En virtud de ello, tanto el Parlamento como las autoridades destinatarias de los informes de auditoría están en condiciones de constatar con certeza la magnitud y evolución de las obligaciones financieras del Estado.( Centellas España Rubén, González Alanes Carlos, El Control Interno y Tratamiento Contable de las Disponibilidades, La Paz, Bolivia, 2004, Pág. 1-81.)

Para tal fin, se precisa que las Entidades Fiscalizadoras Superiores (EFS) procedan a examinar las cuentas y los estados financieros de la administración con el objeto de asegurar que las operaciones han sido debidamente contraídas, ordenadas, liquidadas y registradas; concluyendo ordinariamente con una “aprobación”, en el caso de no detectar irregularidad. Del mismo modo en las auditorias de alcance amplio se plantea la conveniencia de evaluar la conformidad de las leyes y reglamentos vigentes, para lo cual el auditor gubernamental está obligado a diseñar la auditoria de manera que ofrezca una garantía razonable de que se detecten actos ilícitos que pudieran afectar sus resultados.

En estos casos, sin restringir la independencia  el auditor debe ejercer la debida diligencia y prudencia profesional al difundir las acciones y procedimientos de auditoría relativos a actos ilícitos, de modo que no se interfiera en posibles procedimientos legales. Cuando en la ejecución del trabajo de auditoría se evidencien indicios razonables de comisión de delito, en cautela de los intereses del Estado, el auditor, sin perjuicio de la continuidad del respectivo examen, debe emitir con la celeridad del caso, un Informe Especial, con el respectivo sustento técnico y legal, para que se efectúen las acciones pertinentes en forma inmediata en las instancias correspondientes.( Centellas España Rubén, González Alanes Carlos, Normas Técnicas para la Preparación de Estados Financieros, 4ta Edición, La Paz, Bolivia, 2004, Pág. 1-70.)

La aplicación de esta norma permitirá al auditor que con base en su juicio profesional y en observancia de las normas legales aplicables, ejerza su labor en los casos de evidencia, de indicios razonables de comisión de delitos, durante el desarrollo de su trabajo en la entidad auditada. La emisión del informe especial, no exime al auditor de su obligación de recomendar medidas inmediatas, en cautela de la recuperación del patrimonio del Estado.(Centellas España Rubén, González Alanes Carlos, Normas Técnicas para la Preparación de Estados Financieros, 4ta Edición, La Paz, Bolivia, 2004, Pág. 1-70.)

Algunas prácticas que incrementan el riesgo de fraude en el Estado:

1. Omisión de documentos.

2. Simulación contable.

3. Apertura de cuentas sin autorización.

4. Multiplicidad de cuentas a nombre de terceros.

5. Clonación de cuentas.

6. Encubrimiento de ingresos.

7. Endeudamiento ficticio.

8. Manipulación de contratos.

9. Usurpación de identidades.

10. Maquillaje tributario.

11. Cadenas políticas.

12. Personas ficticias.

13. Encubrimiento bancario por movimiento. 

14. Participaciones familiares y venta entre vinculados.

5.6. Tipos de Fraude

Se considera que hay dos tipos de fraudes:

 Fraudes Internos

 Fraudes Externos

Fraudes Internos; son aquellos organizados por una o varias personas dentro de una institución, con el fin de obtener un beneficio propio. Este tipo de fraude frecuentemente implica, hurto de información privilegiada u otra propiedad de la empresa; relaciones inadecuadas con vendedores o asesores que llevan a conflicto de intereses. La desviación de fondos de las empresas por lo general ocurre implícito en el control interno mediante la trasgresión de las normas o procedimientos establecidos por la organización para controlar sus activos.

Fraudes Externos; son aquellos que se efectúan por una o varias personas para obtener un beneficio, utilizando fuentes externas como: bancos, clientes, proveedores, et al., que en muchos casos cuenta con la complicidad interna lo cual le permite transgredir las normas y procedimientos internos y las evidencias documentales por lo general quedan fuera de la organización.

5.7. Contabilidad investigativa

La participación de los contadores en los procesos en curso, lo cual podría hacer pensar de manera equivocada que su intervención ocurre sólo después de iniciados.

Dadas las características de los delitos económicos, la participación del contador es definitiva en la etapa previa, precisamente para realizar las investigaciones y los cálculos que permitan determinar la existencia del delito y en lo posible su cuantía, de manera que la parte interesada tenga a mano elementos suficientes para decidir si los hechos y las circunstancias conocidas ameritan iniciar el proceso.(Aparicio Delgado Luís, Tesis Maestral, Un Modelo Curricular de Auditores Forenses, La Paz, Bolivia, Pág. 1-117.)

De la misma manera, la participación del contador público en las discusiones sobre obligaciones dinerarias puede ser valiosa al momento de tomar la decisión de iniciar un proceso civil o de transar. La mayoría de las controversias en materia civil tienen un ingrediente económico y en ese campo siempre es importante la participación de los contadores público

6. MARCO CONCEPTUAL 

La sociedad boliviana, compromete a las Autoridades ejecutivas del gobierno y a las organizaciones sociales en general la solución de múltiples problemas, sin embargo, éstos carecen de la capacidad para resolverlos. En el problema complejo de la corrupción y el fraude, que causa un daño significativo a la sociedad, indudablemente la solución parte de varios aspectos estructurales que involucran el compromiso integral en todos sus componentes; sin embargo, es bastante significativo que los mismos procedan de la orientación cultural y educativa en Auditoría Forense, comprometido con el proceso de especialización de los Contadores Públicos Autorizados. .(Aparicio Delgado Luís, Tesis Maestral, Un Modelo Curricular de Auditores Forenses, La Paz, Bolivia, Pág. 1-117.)

La sociedad en su conjunto, admite medidas paliativas, que no han resuelto el problema, como la concepción de una admisión cultural en convivir con estos males, con cierta tolerancia, que genera incredulidad e indiferencia en muchos para encontrar soluciones urgentes necesidades que plantea el combate contra el fraude y la corrupción, aduciendo sus incompetencias de formación académica y práctica en el dinámico desarrollo de las ciencias contables, económico, financieras y administrativas con la contextualización de las ciencias jurídicas, sociales y tecnológicas. 

Con frecuencia las organizaciones deben enfrentar cambios en la estructura de sus procesos, muchas veces llevadas por las necesidades que surgen de su propio seno, otras como consecuencia de cambio de tamaño, fusiones, compras y tomas de posesión, nuevos productos, etc. En el diseño y monitoreo de estos procesos, resulta fundamental la evaluación de riesgos y la prevención del fraude, ya que estos son los momentos de mayor vulnerabilidad, interna y externa, que presentan las organizaciones.(Centellas España Rubén, Gonzáles Alanes Carlos, Análisis Critico de las Normas de Contabilidad y Auditoria, La Paz, Bolivia, 2008, Pág. 1-34.)

6.1. Procedimientos del Contador Público como respuesta al fraude

Las organizaciones deben estudiar y evaluar con responsabilidad el impacto de las pérdidas económicas producidas por los fraudes o delitos cometidos desde su interior o aquellas causadas por terceros. Para ello debe considerar que las pérdidas directas no solamente se dan por el monto del fraude, sino también por otras como costos legales y de administración necesarios para el manejo del fraude, llamados costos asociados, así como daños colaterales, principalmente referidos a grave deterioro de la imagen de la empresa, a la moral de su personal y a las relaciones de negocios.

6.2. Organización

El diccionario de Sociología de Pratt, define organización como “el proceso que diferencia una parte de otra en un sentido funcional y que, al mismo tiempo, crea un complejo integrado de relaciones funcionales dentro del todo”. 

Otras definiciones como la de Renate Mayntz en su libro “Sociología de la Organización” (1972), considera “a las organizaciones como formaciones sociales, y solo en la medida en que cumplan tres características: a) el tratarse de formaciones sociales (como conjunto de personas); b) estar orientadas hacia fines específicos y; c) ser entes organizados”16, puede hablarse de una organización. 

Mario Krieger en su libro “Sociología de las Organizaciones” (2001) destaca lo siguiente: “Una organización es el conjunto interrelacionado de actividades entre dos o más personas que interactúan para procurar el logro de un objetivo común, a través de una estructura de roles y funciones, y en una división del trabajo”. En la sociedad moderna, el hombre descubre que no tiene la habilidad, la fuerza, el tiempo o la resistencia para poder satisfacer sus necesidades y deseos por sí solo, entonces, en la medida en que varias personas interactúan y coordinan sus esfuerzos, descubren que juntos pueden hacer más que cada uno de ellos por sí solo. La organización más incluyente, la sociedad, hace posible que, a través de la interrelación coordinada de actividades de cada uno de sus miembros, puedan satisfacerse también sus necesidades individuales y de grupo.

La Administración de Empresas, estudia a la organización como función administrativa y parte integrante del proceso administrativo. Para la Administración la palabra organización puede adoptar varios significados en administración, de los cuales son dos los principales: Organización como entidad social orientada hacia objetivos específicos y estructurada de manera deliberada.

La organización es una entidad social porque está constituida por personas, y se halla orientada hacia objetivos porque está diseñada para alcanzar resultados; por ejemplo, obtener ganancias, como es el caso de las empresas en general, o proporcionar satisfacción social (clubes) etc. Está estructurada deliberadamente porque divide el trabajo, y su ejecución se asigna a los miembros de la organización, en este sentido, la palabra organización significa cualquier empresa humana conformada intencionalmente para conseguir determinados objetivos.(Press, Eduardo. Psicología de las Organizaciones (Buenos Aires: Macchi, 2005), págs. 1,75.)

Esta definición se aplica a todos los tipos de organizaciones, aunque tengan o no ánimo de lucro. Desde este punto de vista, la organización puede visualizarse desde dos aspectos distintos:

 Organización formal: basada en una forma racional del trabajo que especializa órganos y funciones en determinadas actividades. Es la organización formalizada de modo oficial.

 Organización informal: Se basa en relaciones de amistad (o de antagonismo) y el surgimiento de grupos que no aparecen en el organigrama ni en ningún otro documento formal.

Organización como función administrativa y parte integrante del proceso administrativo. En este sentido, organización se refiere al acto de organizar, integrar y estructurar los recursos y los órganos involucrados en su administración; establecer relaciones entre ellos y asignar las atribuciones de cada uno.  El ser humano es un ser social. Vivimos nuestra cotidianeidad con la cotidianeidad de los otros, y prácticamente todas las funciones de la sociedad tienen una alternativa de solución en alguna organización.

La premisa principal es considerar a la organización como un grupo humano, formado por un grupo de personas. Cada organización se caracteriza por el tipo de interacciones, las conductas que realizan los miembros que la integran; al estar una organización formada por personas, la conforman todos y cada uno de sus miembros, todos son necesarios, no hay componente superfluo. Por supuesto que los miembros de una organización van cambiando por distintas razones, esto hace que todo sistema social esté expuesto al cambio. Cuando cambia un miembro cambia el sistema social. Y por último, el mecanismo fundamental que sostiene a las organizaciones, la comunicación, como base de las interacciones

6.3. Organizaciones sin Fines de Lucro

Las organizaciones sin fines de lucro se conocen con varios nombres, entre ellos: entidad sin fines de lucro, entidad sin fines pecuniarios, entidad caritativa, organización no gubernamental (ONG) y entidad semipública sin fines de lucro, no obstante, en términos generales una organización sin fines de lucro es cualquier organización no gubernamental, legalmente constituida e incorporada bajo las leyes del estado, como una organización sin fines de lucro o caritativa, que ha sido establecida para un propósito público, estas organizaciones componen el tercer sector. (Auditoria y Organización de Entes sin Fines de Lucro, Edición 2001, página 1)

Las características que distinguen a una organización sin fines de lucro, de una empresa con fines lucrativos son las siguientes:

a) Contribuciones de montos importantes de recursos de proveedores que no esperan un reembolso pecuniario proporcional o compensado.

b) Fines operativos distintos que de proporcionar bienes o servicios con una utilidad.

c) Ausencia de intereses del propietario como los de la empresa de negocios.

Organizaciones sin Fines de Lucro y su relación con el Estado

Fuente: Auditoria y Organización de Entes sin Fines de Lucro, Edición 2001, página 1

6.4. Tipos de Fraude Financiero en las Organizaciones

El fraude financiero en las organizaciones es la distorsión de la información financiera con ánimo de causar perjuicio a otros y puede ser clasificado de la siguiente manera:

 Fraude Corporativo: El que comete la organización (alta gerencia y/o consejo directivo) para perjudicar a los usuarios de estados financieros (prestamistas, inversionistas, accionistas, estado, sociedad).

 Fraude Laboral (particular, malversación de activos): El que comete uno o varios empleados para perjudicar a la organización.

6.5. Triangulo del Fraude

Respecto del fraude, el denominado “Triángulo del Fraude” es uno de los conceptos fundamentales de la Declaración sobre Normas de Auditoría DNA (SAS) , mismo que constituye una ayuda para que el auditor entienda y evalúe los riesgos de fraude en la organización.

Fuente: DNA (SAS) 99 – Triangulo del Fraude

“El fraude involucra tres aspectos fundamentales anteriormente señalados”:

 Incentivo/Presión.- Se trata sobre quienes cometen el fraude que a menudo son de tipo financiero, siendo la causa la necesidad, justificación o desafió.

 Oportunidad.- Se presenta cuando los empleados se encuentran en una posición de confianza y esto les permite los actos irregulares pretendidos, las debilidades del control interno o la posibilidad de ponerse de acuerdo con otros directivos o empleados para cometer fraude.

 Racionalización.- Es la actitud equivocada de quien comete o planea cometer un fraude tratando de convencerse a si mismo consciente o inconscientemente, de que existen razones válidas que justifican su comportamiento impropio; es decir, tratar de justificar el fraude cometido

7. MARCO LEGAL

El Riesgo de Auditoría y la Importancia Relativa en la Realización de una Auditoria Esta norma señala que la existencia del riesgo de auditoría está implícita en la frase "en nuestra opinión", y que el riesgo de auditoría es el riesgo que corre el auditor de no modificar, repentinamente y en forma apropiada, su opinión sobre los estados financieros que se presentan incorrectamente en importes considerables.

Asimismo establece que el auditor debe planear la auditoría para que el riesgo antes señalado se limite a un nivel bajo que sea, a su juicio profesional, apropiado para emitir una opinión sobre los Estados Financieros, que el riesgo de auditoría puede evaluarse en términos cuantitativos o no cuantitativos, y que el auditor necesita considerarlo a nivel de cuenta o clase de transacciones individuales.

7.1. Instituto de Investigadores Forenses

El Instituto de Investigadores Forenses es “un órgano dependiente administrativa y financieramente de la Fiscalía General de la República, que está encargado de realizar, con autonomía funcional, todos los estudios científico – técnicos requeridos para la investigación de los delitos o la comprobación de otros hechos por orden judicial”. (Ley No. 1970 Nuevo Código de Procedimiento Penal Boliviano del 25 de marzo de 1999, en su Título II, Capítulo II, Art. 75º.)

Artículo  75º.­  (Instituto  de  Investigaciones  Forenses).  El Instituto de Investigaciones Forenses es un órgano dependiente administrativa, y financieramente de la Fiscalía General de  la  República.  Estará  encargado de realizar,  con autonomía  funcional, todos los estudios científico ­ técnicos requeridos para la investigación de los delitos o la comprobación de otros hechos mediante orden judicial. Los Directores y demás personal el Instituto de Investigaciones Forenses serán designados  mediante  concurso  público  de méritos  y  antecedentes. Cuando la designación recaiga en miembros  activos  de la  Policía Nacional,  éstos  serán declarados  en comisión de servicio sin afectar su carrera policial. 

La organización y funcionamiento del Instituto de Investigaciones Forenses serán reglamentados por la Fiscalía General de la República. ”. (Ley Nª. 1970 Nuevo Código de Procedimiento Penal Boliviano del 25 de marzo de 1999.)

7.2. Ley de Lucha contra la Corrupción

La corrupción es un fenómeno que, en los últimos tiempos, ha adquirido gran trascendencia por los efectos negativos en contra del desarrollo de las sociedades los sistemas políticos y las democracias, la misma tiene múltiples causas y orígenes de índole social, cultural, económica y político. “En el ámbito boliviano, con la creación de la Secretaria de Lucha Contra la Corrupción que, posteriormente fue ascendida a nivel de Delegación Presidencial, se dio inicio a un nuevo enfoque, cuyo rasgo principal es la creación de una instancia dedicada a la lucha concreta contra la corrupción a través de su prevención, mediante acciones de promoción y seguimiento a los casos notoriamente públicos.

Sin embargo, se debe hacer notar que Bolivia desde las medidas de ajuste estructural, creó un contexto institucional y normativo que, si bien no apuntó específicamente a la corrupción como un hecho a ser combatido por el Estado, sentó las bases estructurales y el marco, por ejemplo en materia del sistema judicial; en este sentido, debemos mencionar que este proceso contempló la reforma de la administración de justicia a través de la aprobación del Nuevo Código de Procedimiento Penal, así como la aprobación de Leyes de reforma institucional como la Ley SAFCO y sus normas básicas, la Ley del Ministerio Público, la creación del Defensor del Pueblo y el Tribunal Constitucional, la Ley Orgánica del Poder Judicial, la Ley del Estatuto del Funcionario Público, la Ley de Aduanas, la Ley de Participación Popular y la Ley de Procedimientos Administrativos” (Propuesta Institucional, Cámara Nacional de Comercio, Anteproyecto de Ley de Lucha Contra la Corrupción, pág. 1-2 )

7.3. Ley 1178 de Administración y Control Gubernamentales (SAFCO)

La ley 1178 “es la encargada de regular los sistemas de administración y control de los recursos del estado y su relación con los sistemas nacionales de planificación e inversión publica”, estas disposiciones legales son insuficientes para una lucha abierta contra estos delitos financieros, pero las mismas no han sido diseñadas para descubrir específicamente irregularidades y muchas veces los hallazgos, se constituyen en solo indicios de responsabilidad administrativa, ejecutiva, penal o civil, que no tienen la suficiente certidumbre de convertirse en pruebas definitivas e integrales para la sanción por abogados y jueces.(Ley Nº 1178 del 20 de Julio de 1990, de Administración y Control Gubernamentales de Bolivia, pág. 3)

Así mismo debería realizarse una ley única para la lucha contra estos delitos, que precise, efectivice y sancione, a los que cometen fraude y corrupción, ya que esta ley ha sido diseñada pensando en medir la efectividad, eficiencia y economía de la gestión empresarial, en especial, de las entidades gubernamentales; dando lugar a que sus evaluaciones detecten y evalúen aspectos de mejora para la organización y a sus sistemas, con miras a una mejor adecuación y servicio; lo cual, no necesariamente tiene que ver con aspectos de detectar el fraude y corrupción.

Artículo 15º.- La auditoría interna se practicará por una unidad especializada de la propia entidad, que realizará las siguientes actividades en forma separada, combinada o integral: evaluar el grado de cumplimiento y eficacia de los sistemas de administración y de los instrumentos de control interno incorporados a ellos; determinar la confiabilidad de los registros y estados financieros; y analizar los resultados y la eficiencia de las operaciones. La Unidad de auditoría interna no participará en ninguna otra operación ni actividad administrativa y dependerá de la máxima autoridad ejecutiva de la entidad, sea ésta colegiada o no, formulando y ejecutando con total independencia el programa de sus actividades.

Todos sus informes serán remitidos inmediatamente después de concluidos a la máxima autoridad colegiada, si la hubiera; a la máxima autoridad del ente que ejerce tuición sobre la entidad auditada; y a la Contraloría General de la República. Ley 1178 – Ley de Administración y Control Gubernamentales – SAFCO (20/07/1990)

Artículo 16º.- La auditoría externa será independiente e imparcial, y en cualquier momento podrá examinar las operaciones o actividades ya realizadas por la entidad, a fin de calificar la eficacia de los sistemas de administración y control interno; opinar sobre la confiabilidad de los registros contables y operativos; dictaminar sobre la razonabilidad de los estados financieros; y evaluar los resultados de eficiencia y economía de las operaciones. Estas actividades de auditoría externa posterior podrán ser ejecutadas en forma separada, combinada o integral, y sus recomendaciones, discutidas y aceptadas por la entidad auditada, son de obligatorio cumplimiento. (Ley 1178 – Ley de Administración y Control Gubernamentales – SAFCO (20/07/1990)

8. MARCO METODOLÓGICO 

8.1. Enfoque 

Se verificó la auditoria forense como herramienta para la contraloría general del estado, en la detección de fraudes contra el patrimonio público que no son cumplidos, debido a varias razones entre ellas la inexistencia de un procedimiento de ejecución especializado en materia contable. 

8.2.Tipo de Investigación.

 La presente investigación se desarrolla citando diversos postulados de autores de material metodológico, tomando como referencia el tipo de problema. Según se método se tipifica como un tipo de investigación Documental Descriptiva, por cuanto pretende identificar características y fundamentos relevantes que faciliten poner en manifiesto criterios tecnológicos expresa que la investigación documental “es un proceso basado en la búsqueda, recuperación, análisis, critica e interpretación de datos secundarios, es decir, los obtenidos y registrados por otros investigadores en fuentes documentales, impresas, audiovisuales o electrónicas”. (Arias, F. (2006).  Proyecto de investigación: introducción a la metodología científica (5° ed.)  Caracas: Espíteme.)

8.3. Diseño de la investigación

Para desarrollar esta investigación se ha aplicado el Método Analítico-Descriptivo, a través del cual hemos hecho un repaso histórico a la situación de la auditoria forense como herramienta para la contraloría general del estado, en la detección de fraudes contra el patrimonio público. (Tamayo y Tamayo. El Proceso de la Investigación Científica. Limusa Noriega Editores. 4ta Edición. México. 2003.)

Se ha aplicado también en la integridad de todo este trabajo el Método Descriptivo, porque la investigación principalmente describe una realidad.

La investigación es de naturaleza descriptiva, analítica, aplicada, primero se describirá una realidad, luego se analizara está, posteriormente se aplicaran los datos analizados y por último se elaborará junto a las conclusiones unas recomendaciones El diseño documental o bibliográfico, se aplica en investigaciones donde se pretenda abordar un tópico tecnológico y la estrategia se limita a recolectar y registrar información de fuentes documentales como documentos,  libros, Pagina Web, entre otros. 

8.4. Métodos 

El método de recolección de datos son las distintas formas o maneras de obtener la información. Este trabajo se basa en la investigación documental ya que fue realizado mediante el apoyo del  trabajo, libros, documental, Pagina Web y diferentes opiniones de autores relacionados con el tema de la auditoria forense como herramienta para la contraloría general del estado, en la detección de fraudes contra el patrimonio público

.Los instrumentos son los medios materiales que se emplean para recoger y almacenar la información y Se han empleado en esta investigación diversos métodos de recolección de datos como análisis de textos bibliográficos y electrónicos, artículos de prensa, y otros. La presente investigación al catalogarse de tipo documental y de diseño bibliográfico, basa su contenido en la lectura y sustracción de información.

8.5. Técnicas e instrumentos 

Los instrumentos diseñados para este fin, es necesario procesarlos, es decir, elaborarlos  mediante la cuantificación y su tratamiento investigativo nos permitirán llegar a conclusiones en relación con el tema planteadas cualquiera que sea la técnica empleada para ello, no es otra cosa que el registro de los datos obtenidos por los instrumentos empleados, mediante una técnica analítica en la cual se comprueba y se obtiene las conclusiones” . (Tamayo y Tamayo. El Proceso de la Investigación Científica. Limusa Noriega Editores. 4ta Edición. México. 2003.)

9. MARCO PRÁCTICO 

APLICABILIDAD EN LA AUDITORIA FORENSE COMO GUIA PARA LA CONTRALORIA GENERAL DEL ESTADO, EN LA DETECCION DE FRAUDES CONTRA EL PATRIMONIO PÚBLICO”

Una vez que el diagnostico nos ha dado un panorama claro de los problemas y necesidades existentes en el sector público, en el área de administración de los recursos económicos – financieros (Preparación de los Estados Financieros, presentación de informes mensuales, evaluación del control interno, etc.), plantearemos algunas soluciones correctivas a través de la propuesta delinear las guías de planificación para la aplicación de la Auditoria Forense en organizaciones no lucrativas como una herramienta para prevenir, detectar y detener posibles actos de fraude y corrupción.

9.1. Diseño de la Propuesta

La elaboración de una planificación para la aplicación de la Auditoria Forense como una herramienta para prevenir, detectar y detener posibles actos de fraude y corrupción, nos permitirá atacar problemas básicos de la administración pública y los recursos y eficacia del control interno; para ello una de nuestras tareas será implementar un instrumento de control conocido como auditoria forense, que ayude a llevar un control adecuado de los recursos económicos – financieros con los que cuenta la administración pública para poder cambiar la situación que se presenta en la actualidad. . (Tamayo y Tamayo. El Proceso de la Investigación Científica. Limusa Noriega Editores. 4ta Edición. México. 2003.)

9.1. Esquema de la Propuesta

A continuación se muestra el esquema de la propuesta, que detalla el procedimiento para la planificación, ejecución y control de una Auditoría Forense.

9.2. Auditoria Forense, como una herramienta de control para Evitar, Detectar y Detener los posibles actos de Fraude y Corrupción.

De acuerdo a la investigación realizada se pretende implantar la Auditoria Forense como una herramienta de control para enfrentar los posibles actos de corrupción y la detección de fraudes en organizaciones sin fines de lucro y proporcionarles a estas un instrumento técnico que les permita atestar en juicios contra delitos cometidos. Por lo antes expuesto se presenta una propuesta dirigida a implantar la Auditoria Forense como una herramienta de control del fraude y la corrupción en organizaciones sin fines de lucro.

9.3. Aplicación de una Auditoria Forense

La auditoría forense es un examen o revisión de carácter pericial que deber ser: objetivo, crítico, sistemático y selectivo; así mismo una auditoría forense se podría resumir en procedimientos técnico legales que combina diferentes áreas:

 La investigación

 Análisis de información

 Técnicas criminalística

 Recopilación de prueba y evidencia legales

 Declaraciones, testimonios certificados y juramentados

 Preparación y habilitación de pruebas para presentar ante la corte civil o criminal.

9.4. Planificación, Ejecución y Control para una Auditoria Forense

La Auditoria Forense en su planeación, ejecución y control debe ser concebida con flexibilidad pues cada caso de fraude es único y se requeriría de procedimientos diseñados exclusivamente para cada caso, es en este sentido que se presentaran una serie de fases ordenadas para su correspondiente realización:

a) Evaluación Preliminar del Control Interno

b) Planificación

c) Definición y Reconocimiento del Problema

d) Análisis y Características de la Organización

e) Conocimiento de la Estructura General de la Organización

f) Selección de Áreas concretas de Investigación

g) Elaboración y Desarrollo de Programas a Aplicarse

h) Ejecución del Trabajo

i) Papeles de Trabajo

j) Evaluación de Evidencias

k) Elaboración del Informe

l) Seguimiento e Implementación de Recomendaciones

m) Evaluación Preliminar del Control Interno

Para la aplicación de una metodología de auditoría es importante conocer el control interno de la entidad a investigar, ya que no puede existir un control interno  eficiente si la organización no lo permite, entre otras cosas, una evolución continua del personal y si no hay voluntad de realizar los ajustes que se requieran cuando los objetivos de la organización no se estén cumpliendo o se estén logrando con derroche, sin orden, ni transparencia, sin cumplir las normas legales o los principios de eficiencia. El control interno se expresará a través de las políticas aprobadas por los niveles de dirección y administración de la organización y se cumplirá en toda la escala de la estructura administrativa, mediante la elaboración y aplicación de técnicas de dirección, verificación y evaluación de regulaciones administrativas, de manuales de funciones y procedimientos, de sistemas de información y de programas de selección, inducción y capacitación de personal.

9.5. Elementos para la Implementación del Control Interno

La organización bajo la responsabilidad del comandante y encargados del área administrativa y financiera por lo menos deberán implementar los siguientes aspectos que se proponen para la aplicación del control interno:

a) Establecimiento de objetivos y metas tanto generales como específicas, así como la formulación de los planes operativos que sean necesarios.

b) Definición de políticas como guías de acción y procedimientos para la ejecución de los procesos.

c) Adopción de un sistema de organización adecuado para ejecutar los planes.

d) Delimitación precisa de la autoridad y los niveles de responsabilidad.

e) Adopción de normas para la protección y utilización racional de los recursos

f) Dirección y administración del personal conforme a un sistema de méritos y sanciones.

g) Aplicación de las recomendaciones resultantes de las evaluaciones del control interno.

h) Establecimiento de sistemas modernos de información que faciliten la gestión y el control.

i) Organización de métodos confiables para la evaluación de la gestión.

9.6. Planificación

La planificación de la Auditoria Forense deberá realizarse de acuerdo al hecho o situación que se presente, observando la disponibilidad de la información que la entidad nos pueda proporcionar, teniendo en cuenta que esta planificación puede sufrir cambios de acuerdo a la responsabilidad adquirida o conforme se vayan suscitando nuevos hechos. Es así que toda planificación comprende el desarrollo de una estrategia global para su ejecución, al igual que un establecimiento de un enfoque apropiado sobre su naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de investigación que deben aplicarse. El inicio y planificación pueden derivar de una denuncia formal e informal o de simples sospechas, así como de una auditoría financiera o de evaluaciones de control interno.

9.7. Definición y Reconocimiento del Problema

Es en esta etapa donde comienza la Auditoria Forense, en la cual se analizara si la entidad es susceptible de una declaración falsa de los estados financieros. Este análisis involucra que la persona o (as) encargadas de efectuar la auditoria a través de la confrontación de sus opiniones puedan detectar la presencia de declaraciones falsas significativas, ocasionadas por posibles delitos de fraude y corrupción. El análisis que se realiza debe ser con exhaustiva acción indagadora, dejando de lado cualquier apreciación o creencia individualizada.

9.8. Análisis y Características de la Organización

Corresponde a la forma jurídica del ente, su tamaño, su coyuntura económica y su situación concerniente al sector al que pertenece, los mismos que determinan una problemática peculiar que debe tenerse presente desde que se realiza la planificación, como en el transcurso de la ejecución del trabajo de Auditoria Forense.

Resultara en este análisis de gran interés poder determinar la magnitud o tamaño del ente, ya que si este es pequeño o mediano la auditoria podrá realizarse eficazmente con una organización mínima, por el contrario si el ente es grande se necesitara planificar una auditoria con una organización mucho mas compleja y de un sistema de control interno mucho mas sofisticado.

9.9. Conocimiento de la Estructura General de la Organización

La estructura organizativa del ente, según sea más o menos descentralizada o con mayor o menor dispersión geográfica, es de gran importancia ya que a la hora de planificar una auditoria, podrá realizarse en el centro principal o en algunos de los centros de trabajo que posea el ente, ya que el control interno del mismo dependerá de sus estructura organizativa y al redactar los programas de trabajo se resaltaran las verificaciones a realizar acerca de las operaciones cuyo control se ha considerado pudiera ser suficiente.

9.10. Selección de Áreas concretas de Investigación

En la realización del trabajo de Auditoria Forense requiere la selección de áreas concretas, de acuerdo a la magnitud del ente, volumen de trabajo y la urgencia del mismo. Esta selección de áreas concretas se realizara de acuerdo a la planificación realizada, tomando fundamentalmente el objetivo de la Auditoria Forense que será el de verificar si los estados financieros ofrecen una imagen fiel de la situación del ente, y si posee una organización administrativa centralizada.

9.11. Elaboración y Desarrollo de Programas a Aplicarse

Los programas de Auditoria se realizaran para cada componente identificado y son el resultado de las evaluaciones realizadas; por lo tanto deberán contener procedimientos o técnicas que al ser desarrollados a través de las técnicas de Auditoria, permitan obtener evidencia suficiente, competente y pertinente, que demuestre la hipótesis planteada en el programa de trabajo.

Los programas de trabajo deben ser flexibles, de modo tal que de acuerdo con las circunstancias y los resultados que se vayan obteniendo, se puedan aplicar otros procedimientos alternativos, que posibiliten alcanzar los objetivos planteados.

9.12. Ejecución del Trabajo

En cualquiera de los casos que el auditor forense actué será recomendable que siga esta metodología considerada básica, ya que utilizara una serie de técnicas que resultan ser comunes pero imprescindibles en el proceso de investigación:

9.13. Recolección de Datos

Representa el aspecto más importante para la obtención de información y documentación de lo que se quiere investigar, para tal efecto se deberá tener cuidado en la selección de instrumentos y técnicas que serán utilizadas en el proceso investigativo.

Los datos que se van a utilizar son de dos tipos: Primarios o Secundarios

9.13.1. Datos Primarios

Se obtiene directamente y guardan estrecha relación con la realidad, asimismo entre los procedimientos primarios más utilizados tenemos:

 Observación: Uso sistemático de nuestros sentidos orientados a la recolección de datos previamente definidos o no, pero que sean de interés para la investigación de los hechos. 

 Observación Simple: Son hechos de carácter público, y a través de ella se puede llegar a conocer los hábitos de conducta de la persona investigada en relación a su desenvolvimiento en la sociedad, su condición económica, el tipo de amistades y lugares que frecuenta, condición social, su manera de ver y expresarse del ente en el que trabaja.

 Observación Participante: El Auditor Forense forma parte del grupo de los observados, con el fin de recolectar información importante para los hechos investigados.

 Entrevista: Es la forma en la que el Auditor Forense interactúa con los investigados o las personas que trabajan en el ente y que de alguna manera tiene que ver con los hechos investigados o su determinación.

 Cuestionarios: Consiste en elaborar preguntas debidamente estudiadas y estructuradas dirigidas a los investigados o no, con el propósito de que aporten información acerca del hecho investigado o a su determinación.

 Inspección Física: Es un acto técnico que puede llevar al Auditor a conseguir las evidencias o los indicios para detectar una irregularidad disimulada, a través de la revisión de activos, documentación de respaldo de las operaciones, reportes financieros, además de otros aspectos que tengan que ver con la información financiera y contable.

 Valoración del Control Interno en relación a las Áreas o Personas Involucradas: El Auditor Forense de a cuerdo con la investigación efectuada debe estudiar y analizar el control interno en cuanto a la utilidad, efectividad, eficiencia en las operaciones relacionadas con los hechos investigados, a fin de determinar sus debilidades.

 Evaluación del Riesgo Forense: El riesgo consiste en que los estados financieros o el área que se está investigando, contengan declaraciones falsas o irregularidades no detectadas, a pesar de que hubiera concluido el proceso de Auditoria

Documentación y Libros de Registro Contable: El Auditor deberá revisar lo registros contables, ya sean llevados manualmente o electrónicamente como valor probatorio en cualquiera de las situaciones, problemas o hechos investigados.

Registros no Contables: El Auditor o investigador deberá estar atento a la información que precisamente no se encuentra a través de la documentación y registros contables.

9.13.2. Datos Secundarios

Son datos que aportan elementos de prueba de manera indirecta; por simples inducciones o consecuencias derivadas de un hecho conocido, que nos lleven a conocer el hecho principal. Estos datos normalmente se los puede encontrar en los documentos y pueden servir como prueba directa, según el hecho, aunque en su mayoría ayudan como prueba indirecta.

9.14. Papeles de Trabajo

Constituyen la constancia escrita del trabajo realizado por el auditor, cuyas conclusiones son las bases de la opinión reflejada en el informe de auditoría. Estos papeles de trabajo comprenden la totalidad de los documentos preparados y recibidos por el Auditor. Constituyen un compendio de la información utilizada y de las pruebas efectuadas en la ejecución del trabajo, junto con las decisiones tomadas para llegar a formar la opinión sobre la auditoría realizada. Asimismo la supervisión de la elaboración de los papeles de trabajo se hace en forma sucesiva, a distintos niveles jerárquicos de las personas que integran el ente o la organización auditada, así como de la composición y estructura del ente correspondiente.

9.15. Tipos de Papeles de Trabajo

Los papeles de trabajo quedaran de acuerdo al criterio del auditor, estos deberán diseñarse de manera que reflejen en forma clara la información completa respecto a los datos obtenidos, junto con los métodos de verificación empleados, y la evidencia que se considere necesaria para la formación de una opinión, se pueden considerar los siguientes:

 Planilla Llave

 Sumarias

 Subsumarias

 Programa

 Planilla de Observaciones

 Planilla de asientos de ajustes propuestos

 Planillas Analíticas

 Planillas de Soporte

9.16. Índice de los Papeles de Trabajo

Los papeles de trabajo se identifican mediante índices de referencias, que son aquellos símbolos utilizados en los papeles de trabajo para que, ordenados de manera lógica, faciliten su manejo y archivo.

9.17. Evaluación de Evidencias

La evidencia es el conjunto de hechos, pruebas y documentos debidamente autorizados, suficientes, competentes y adecuados, que sustentan los hallazgos y resultados obtenidos por el auditor.

El conjunto de evidencias constituirán los elementos de prueba que obtendrá el auditor sobre los hechos que examine, asimismo, cuando estos son suficientes y competentes, respaldan los resultados de la investigación. Una vez clasificados, organizados y sobre todo valorados los datos o evidencias con suficiente criterio profesional se deberá realizar el informe correspondiente

9.18. Elaboración del Informe

La elaboración del informe corresponde a la fase de comunicación de resultados y difiere sustancialmente al informe de auditoría financiera, especialmente en las conclusiones, debido a que en la Auditoria Forense revisten un carácter mucho más confidencial y sensible.

En el informe final se recoge el alcance, las limitaciones de alcance que por alguna circunstancia no se han podido efectuar, salvedades y las contingencias e irregularidades detalladas, así como las conclusiones más importantes a que se ha llegado y las recomendaciones formuladas para mejorar la situación, eficiencia y eficacia de la organización auditada.

9.19. Seguimiento e Implementación de Recomendaciones

Es la etapa donde el auditor debe realizar el seguimiento del cumplimiento de las recomendaciones, para cuyo efecto deberá solicitar una respuesta escrita por parte de la Máxima Autoridad, señalando la aceptación de las recomendaciones y el cronograma de cumplimiento identificando a los responsables de su implantación. Cuyo incumplimiento podría dar lugar al establecimiento de indicios de responsabilidad administrativa y/o ejecutiva.

CONCLUSIONES

En conclusión se menciona que  la Auditoria Forense constituye una fuerte herramienta para el combate del fraude y la corrupción, asimismo; es una auditoria especializada en la obtención de evidencias para convertirlas en pruebas, las cuales pueden ser utilizadas en tribunales si el caso lo ameritaría, para comprobar y ayudar a juzgar los posibles actos dolosos, lo que permitiría combatir más efectivamente los delitos económicos y financieros ejecutados contra el estado por tratarse de la administración publica, ya que las mismas al no ser gubernamentales, no quiere decir que estén exentas de estos delitos y sus sanciones.

Los mecanismos más efectivos ante los fraudes son: un sólido sistema de control interno, un buen gobierno corporativo, y un código de ética definido. La responsabilidad principal de establecer y conservar controles es de la administración. Entre las distintas modalidades de malversación de activos, los que más impacto tienen son el fraude en compras, dado su impacto en los costos totales de la organización y el ingreso o uso fraudulento de los datos en el sistema de información. Por esta razón, han surgido con fuerza los sistemas de medición del desempeño y, entre éstos, los indicadores de gestión para la detección, valoración y control de los factores de riesgo de fraude en la administración pública. 

RECOMENDACIONES 

 El Control Interno de Gestión es un proceso que deberá llevar a cabo el comandante de la organización, y tendrá que estar diseñado para dar una seguridad razonable, en relación con el logro de los objetivos previamente establecidos 

 Toda documentación contable debe ser respaldada adecuadamente para validar el pago, ya sea con facturas, recibos y/o otros documentos que respalden los gastos incurridos, de no ser así, esto podría generar sospechas de fraude y corrupción en la ejecución de los recursos de la organización.

 Se deberá elaborar un manual de procedimientos para la compra de bienes y contratación de servicios enmarcados en las actividades de la organización, con el único objetivo de proteger los recursos contra posibles pérdidas, fraudes o ineficiencia.

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 Tamayo y Tamayo. El Proceso de la Investigación Científica. Limusa Noriega Editores. 4ta Edición. México

TABLA Nº 1

TIPOLOGÍAS DE SOBORNOS

Fuente: Cano C. M. y Lugo C. D. (2004) Auditoria Forense de la Investigación Criminal de Activos. Ediciones Eco. Bogotá.

TABLA Nº 2

TIPOLOGÍA DE MALVERSACIÓN DE BIENES

Fuente: Paiva Q. W. (2011) Control Interno Fraude y Corrupción. Enfoque de Auditoria Forense. Editorial Educación y Cultura. Cochabamba -Bolivia.

TABLA Nº 3

TIPOLOGÍA FRAUDES CONTABLES Y DE ESTADOS FINANCIEROS

Fuente: Rocha Ch. J. (2009) Auditoria Forense, Técnicas de Detección Investigación de Fraudes e Irregularidades. Ediciones SIMMER. Santa Cruz - Bolivia  

CONTRALORÍA GENERAL DEL ESTADO CIUDAD DE LA PAZ 

GOBIERNO AUTÓNOMO MUNICIPAL DE LA PAZ

GOBERNACIÓN DE LA CIUDAD DE LA PAZ

AUDITORIA FORENSE FRAUDES CONTABLES

Y DELITOS DE CUELLO BLANCO